CAPÍTULO 2 - BALANÇO PATRIMONIAL - ATIVO
ESTRUTURA DO BALANÇO PATRIMONIAL CONFORME LEI 6.404/76
1. ATIVO
1.1. ATIVO CIRCULANTE (AC)
1.1.1. DISPONIBILIDADES
Caixa
Bancos
Aplicações financeiras de liquidez imediata
Numerário em trânsito
1.1.2 DIREITOS REALIZÁVEIS NO CURSO DO EXERCÍCIO SOCIAL SUBSEQUENTE (A CURTO
PRAZO)
Duplicatas a receber / Clientes
(-) Duplicatas descontadas
(-) Provisão para créditos de liquidação duvidosa ou provisão para devedores duvidosos
Aplicações financeiras
Participações temporárias em outras sociedades (ações)
Adiantamentos a fornecedores e a empregados
Valores a receber (créditos)
ICMS a recuperar
IPI a recuperar
IRRF a compensar
Estoques de:
Mercadorias
Matéria-prima
Produtos Semi-acabados
Produtos Acabados
Material de embalagem
Imóveis de empresas que os comercializem
(-)Provisão para ajuste de bens e direitos ao valor de mercado
OBS.: a Lei das S/A refere-se a aos estoques englobando-os nos direitos realizáveis (“direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos de comércio da companhia, assim como matérias-primas, produtos em fabricação e bens em almoxarifado”).
1.1.3 DESPESAS DO EXERCÍCIO SEGUINTE
Seguros a vencer
Aluguéis a vencer
Assinatura de revistas e jornais a vencer
Despesas financeiras antecipadas (no desconto de títulos: Juros a Vencer)
1.2. ATIVO NÃO-CIRCULANTE (ANC)
1.2.1. ATIVO REALIZÁVEL A LONGO PRAZO (ARLP)
Duplicatas a receber / Clientes
(-) Duplicatas descontadas
(-) Provisão para créditos de liquidação duvidosa
(-) Ajustes a valor presente
Adiantamentos
Aplicações financeiras
Valores a receber de pessoas ligadas (vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades coligadas ou controladas, diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que não constituírem negócios usuais na exploração do objeto da companhia)
Estoques de longo prazo
(-)Provisão para ajuste de bens e direitos ao valor de mercado
Despesas antecipadas de longo prazo
OBS.:
1)na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver duração maior que o exercício social, a classificação no circulante ou no longo prazo terá por base o prazo desse ciclo (ciclo operacional: inicia-se com a aquisição de mercadorias ou matérias-primas e se conclui com o recebimento das vendas). A duração do ciclo operacional não afeta a duração do exercício social (1 ano).
2) a Lei das S/A não prevê despesas antecipadas de longo prazo (omissão do legislador). Usa-se por analogia com o ativo circulante.
1.2.2. INVESTIMENTOS
Participações societárias (na forma de ações) em coligadas e controladas
(-)Provisão para perdas prováveis na realização do investimento
(+)Ágio em investimentos (exceto “goodwill”)
(-)Deságio em investimentos
Participações permanentes em outras sociedades (por cotas, decorrentes de incentivos fiscais ou por intenção de permanência)
Obras de arte, antiguidades
Imóveis alugados ou para valorização (fora de uso)
(-) Depreciação acumulada
1.2.3. IMOBILIZADO
Imóveis (terrenos, edifícios e construções)
Imobilizações em andamento (exemplo: edificações em construção importações em andamento)
Máquinas e equipamentos
Estoques de peças e partes de reposição
Instalações (elétricas, hidráulicas, etc)
Móveis e utensílios
Veículos e semoventes
Ferramentas
Projetos florestais para exploração dos frutos
(-)Depreciação acumulada
Projetos florestais para corte
(-)Exaustão/amortização acumulada.
Imobilizações em andamento (edificações em construção, importações em andamento)
(-)Provisão para perdas por desvalorização (redução ao valor recuperável de ativos)
1.2.4. INTANGÍVEL
Softwares (que não sejam específicos de equipamentos do imobilizado)
Licenças e franquias contratadas
Lista de clientes adquirida
Direitos de exploração de recursos minerais e florestais
Direitos de exploração de serviços públicos mediante concessão ou permissão do Poder Público: licenças para operação de estações de rádio ou de televisão, autorização de rota de linhas aéreas, direito de aterrissagem em aeroporto
Marcas comerciais, patentes e direitos autorais
Gastos com desenvolvimento de novos produtos
Fundo de comércio adquirido
Custos das construções ou benfeitorias em bens de terceiros, quando não houver direito a restituição.
(-)Amortização acumulada
Ágio em investimentos derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill).
(-)Amortização acumulada
(-)Provisão para perdas por desvalorização (redução ao valor recuperável de ativos)
ANÁLISE E COMENTÁRIOS
1)DEFINIÇÃO.: O Balanço Patrimonial é a demonstração contábil destinada a evidenciar, qualitativa e quantitativamente, numa determinada data, a posição patrimonial e financeira da Entidade.
2)CLASSIFICAÇÃO: Lei das S/A, art. 178:
Art. 178. No balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do patrimônio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da companhia.
§ 1º No ativo, as contas serão dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos:
I – ativo circulante e (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)
II – ativo não circulante, composto por ativo realizável a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangível. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)
§ 3º Os saldos devedores e credores que a companhia não tiver direito de compensar serão classificados separadamente.
2A)COMPARAÇÃO – COMPOSIÇÃO
ANTES DA LEI 11.638/07 APÓS LEI 11.638/07 APÓS LEI 11.941/09
AC AC AC
ARLP ARLP ANC
AP AP -ARLP
-Investimentos -Investimentos -Investimentos
-Imobilizado -Imobilizado -Imobilizado
-INEXISTENTE -Intangível -Intangível
-Diferido -Diferido -INEXISTENTE
3)ANÁLISE E COMENTÁRIOS
I)ATIVO CIRCULANTE
3.1)CLASSIFICAÇÃO: Lei das S/A, art. 179:
Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:
I - no ativo circulante: as disponibilidades, os direitos realizáveis no curso do exercício social subseqüente e as aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte
Parágrafo único. Na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver duração maior que o exercício social, a classificação no circulante ou longo prazo terá por base o prazo desse ciclo.
3.2)DISPONIBILIDADES
A)CAIXA: inclui recebimentos em cheques “à vista” (que também podem ser contabilizados como Cheques em Cobrança)
B)BANCOS CONTA MOVIMENTO: Na hipótese da existência, por ocasião do Balanço, de contas bancárias negativas (saldo credor), estas devem ser classificadas no passivo circulante, por representarem obrigações da empresa.
C)NUMERÁRIO EM TRÂNSITO: são remessas bancárias para filiais, depósitos ou semelhantes, através de cheques ou ordem de pagamento.
3.3)DIREITOS REALIZÁVEIS NO CURSO DO EXERCÍCIO SOCIAL SUBSEQUENTE (CURTO PRAZO)
A)DEFINIÇÃO: direitos realizáveis no curso do exercício social subseqüente, ou seja, realizável em até 1 ano, contado da data do balanço patrimonial (no curso do exercício social seguinte falha da lei das S/A, quando se tratar de balanços intermediários)
B)CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO: Lei das S/A, art. 183, I e § 1o d:
Art. 183. No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os seguintes critérios:
I - as aplicações em instrumentos financeiros, inclusive derivativos, e em direitos e títulos de créditos, classificados no ativo circulante ou no realizável a longo prazo: (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007)
a) pelo seu valor justo, quando se tratar de aplicações destinadas à negociação ou disponíveis para venda e ((Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
b) pelo valor de custo de aquisição ou valor de emissão, atualizado conforme disposições legais ou contratuais, ajustado ao valor provável de realização, quando este for inferior, no caso das demais aplicações e os direitos e títulos de crédito (Incluída pela Lei nº 11.638,de 2007).
§ 1o Para efeitos do disposto neste artigo, considera-se valor justo: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)d) dos instrumentos financeiros, o valor que pode se obter em um mercado ativo, decorrente de transação não compulsória realizada entre partes independentes e, na ausência de um mercado ativo para um determinado instrumento financeiro: (Incluída pela Lei nº 11.638,de 2007)
1) o valor que se pode obter em um mercado ativo com a negociação de outro instrumento financeiro de natureza, prazo e risco similares (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
2) o valor presente líquido dos fluxos de caixa futuros para instrumentos financeiros de natureza, prazo e risco similares
ou (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
3) o valor obtido por meio de modelos matemático-estatísticos de precificação de instrumentos financeiros. (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
B.1)INSTRUMENTOS FINANCEIROS:
-CONCEITO: como instrumentos financeiros podem ser considerados os valores mobiliários (ações, debêntures), bem como os derivativos – instrumentos financeiros cujo valor deriva ou depende do preço ou desempenho de mercado de determinado bem básico, taxa de referência ou índice. Integram o mercado de derivativos (para especulação ou garantia contra oscilações bruscas de preços) os mercados futuros (hedge), a termo, de opções e de swaps, pois têm seus preços derivados do mercado à vista.
-DETALHAMENTO: ver DELIBERAÇÃO CVM 566/08)
B.2)DIREITOS E TÍTULOS DE CRÉDITOS: os direitos e títulos de crédito a que se refere o inciso I são as contas a receber representadas por duplicatas, notas promissórias ou títulos similares.
3.4)ESTOQUES
A)CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO: Lei das S/A, art. 183, II + § 1o,a, b + § 4o:
II - os direitos que tiverem por objeto mercadorias e produtos do comércio da companhia, assim como matérias-primas, produtos em fabricação e bens em almoxarifado, pelo custo de aquisição ou produção, deduzido de provisão para ajustá-lo ao valor de mercado, quando este for inferior
§ 1º Para efeitos do disposto neste artigo, considera-se valor de mercado:
§ 1o Para efeitos do disposto neste artigo, considera-se valor justo: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
a) das matérias-primas e dos bens em almoxarifado, o preço pelo qual possam ser repostos, mediante compra no mercado
b) dos bens ou direitos destinados à venda, o preço líquido de realização mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas necessárias para a venda, e a margem de lucro
§ 4° Os estoques de mercadorias fungíveis destinadas à venda poderão ser avaliados pelo valor de mercado, quando esse for o costume mercantil aceito pela técnica contábil.
Comentários: mercadorias fungíveis são aquelas que podem ser substituídas por outras da mesma espécie, qualidade e quantidade (uma obra de arte não é fungível). Este parágrafo é usado no caso de estoques de produtos agrícolas, uma vez que para o produtor ou extrator não há custo de aquisição que represente adequadamente o valor dos estoques.
3.5)DESPESAS DO EXERCÍCIO SEGUINTE (ANTECIPADAS)
A)DEFINIÇÃO: aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte.
II)ATIVO NÃO CIRCULANTE
(grupo criado pela Lei nº 11.941, de 2009, que passou a englobar os antigos grupos do ativo realizável a longo prazo e do ativo permanente).
3.6)ATIVO REALIZÁVEL A LONGO PRAZO (ARLP)
A)CLASSIFICAÇÃO: Lei das S/A, art. 179:
Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:
II - no ativo realizável a longo prazo: os direitos realizáveis após o término do exercício seguinte, assim como os derivados de vendas, adiantamentos ou empréstimos a sociedades coligadas ou controladas (artigo 243), diretores, acionistas ou participantes no lucro da companhia, que não constituírem negócios usuais na exploração do objeto da companhia
Parágrafo único. Na companhia em que o ciclo operacional da empresa tiver duração maior que o exercício social, a classificação no circulante ou longo prazo terá por base o prazo desse ciclo.
B)CLASSIFICAÇÃO ANTIGA: antes da Lei nº 11.941, de 2009, era um grupo à parte, entre o ativo circulante e o ativo permanente.
C)AVALIAÇÃO: a Lei 11.638/07 determinou que, a partir de 2008, os elementos do ativo decorrentes de operações de longo prazo sejam ajustados a valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante (artigo 183, VIII, da Lei das S/A):
VIII – os elementos do ativo decorrentes de operações de longo prazo serão ajustados a valor presente, sendo os demais ajustados quando houver efeito relevante. (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
Esse procedimento visa a excluir os juros embutidos nas operações de longo prazo, que recebiam até então tratamento igual ao das operações à vista, deixando de reconhecer despesas e receitas financeiras embutidas nessas operações. Se houver efeitos relevantes, tais como juros muito altos, as operações de curto prazo também deverão ser ajustadas.
A CVM, através da Deliberação 564/08, aprovou o Pronunciamento Técnico CPC 12, que, quanto à contabilização dos ajustes a valor presente dispõe, em seu sumário, que: “As normas não especificam, mas o tratamento contábil mais comum é a utilização, no ajuste a valor presente, de contas retificadoras do realizável ou do exigível a que se refere.”. Assim:
NO SURGIMENTO DO CRÉDITO DE LONGO PRAZO:
Valor a receber (ARLP)
a Receita
NO AJUSTE A VALOR PRESENTE:
Despesa com Ajuste a Valor Presente
a Ajuste a Valor Presente (conta retificadora de Valor a receber)
NA REVERSÃO DO AJUSTE (PELO TRANSCURSO DE TEMPO):
Ajuste a Valor Presente
a Receita Financeira
3.7)INVESTIMENTOS
A)CLASSIFICAÇÃO: Lei das S/A, art. 179:
Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:
III - em investimentos: as participações permanentes em outras sociedades e os direitos de qualquer natureza, não classificáveis no ativo circulante, e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa
Comentário: a lei é omissa. Deveria ter dito: “não classificáveis no ativo circulante nem no ativo realizável a longo prazo”.
B)CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO: Lei das S/A, art. 183, III e IV:
III - os investimentos em participação no capital social de outras sociedades, ressalvado o disposto nos artigos 248 a 250, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para perdas prováveis na realização do seu valor, quando essa perda estiver comprovada como permanente, e que não será modificado em razão do recebimento, sem custo para a companhia, de ações ou quotas bonificadas
(comentário: essas ações ou quotas bonificadas podem surgir pelo aumento do capital social com utilização de reservas. Veja-se que nesse caso há aumento do capital social sem que os acionistas ou sócios tivessem desembolsado recurso financeiro. A sociedade investida pode emitir, neste caso, as chamadas ações ou quotas bonificadas, repassando-as, de forma proporcional, aos detentores de ações ou quotas. Pode, também, aumentar o valor nominal das ações já existentes. Em ambos os casos, não há custo para a sociedade investidora)
IV - os demais investimentos, pelo custo de aquisição, deduzido de provisão para atender às perdas prováveis na realização do seu valor, ou para redução do custo de aquisição ao valor de mercado, quando este for inferior
Comentários:
1)embora a lei nada diga, a legislação do imposto de renda permite a depreciação de imóveis alugados
2)demais investimentos: por exemplo, imóveis para locação, obras de arte. Para eles, conforme seja o caso (perdas permanentes ou temporárias), a lei admite a constituição de uma ou de outra provisão. Um imóvel para locação, por exemplo, pode perder permanentemente seu valor devido à construção de um viaduto em suas proximidades. Ou pode sofrer temporariamente diminuição de seu valor de mercado, devido a uma crise financeira.
Critérios de Avaliação em Operações Societárias:
Art. 184-A. A Comissão de Valores Mobiliários estabelecerá, com base na competência conferida pelo § 3o do art. 177 desta Lei, normas especiais de avaliação e contabilização aplicáveis à aquisição de controle, participações societárias ou negócios. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009).
C)CLASSIFICAÇÃO ANTIGA: antes da Lei nº 11.941, de 2009, fazia parte do ativo permanente.
3.8)IMOBILIZADO
A)CLASSIFICAÇÃO: Lei das S/A, art. 179:
Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:
IV – no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007)
B)CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO: Lei das S/A, art. 183, V e § 3o:
V - os direitos classificados no imobilizado, pelo custo de aquisição, deduzido do saldo da respectiva conta de depreciação, amortização ou exaustão
Comentário: integram o custo de aquisição ou de fabricação todos os gastos realizados até o momento em que os bens possam ser utilizados nas atividades às quais se destinam, exceto o ICMS, quando recuperável (não é recuperável na aquisição de veículos para transporte pessoal, salvo prova de que sejam utilizados em serviços relacionados com a atividade do estabelecimento). Assim, incluem-se como custo do imobilizado fretes, seguros, comissões, desembaraço aduaneiro, impostos não recuperáveis, carga, descarga, armazenagem, instalação, montagem, etc.
§ 3o A companhia deverá efetuar, periodicamente, análise sobre a recuperação dos valores registrados no imobilizado e no intangível, a fim de que sejam: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
I – registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver decisão de interromper os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando comprovado que não poderão produzir resultados suficientes para recuperação desse valor ou (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
II – revisados e ajustados os critérios utilizados para determinação da vida útil econômica estimada e para cálculo da depreciação, exaustão e amortização. (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
C)CLASSIFICAÇÃO ANTIGA: antes da Lei nº 11.941, de 2009, fazia parte do ativo permanente.
3.9)INTANGÍVEL
A)CLASSIFICAÇÃO: Lei das S/A, art. 179:
Art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo:
VI – no intangível: os direitos que tenham por objeto bens incorpóreos destinados à manutenção da companhia ou exercidos com essa finalidade, inclusive o fundo de comércio adquirido. (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
B)CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO: Lei das S/A, art. 183, VI e § 3o:
VII – os direitos classificados no intangível, pelo custo incorrido na aquisição deduzido do saldo da respectiva conta de amortização (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007).
§ 3o A companhia deverá efetuar, periodicamente, análise sobre a recuperação dos valores registrados no imobilizado e no intangível, a fim de que sejam: (Redação dada pela Medida Provisória nº 449, de 2008)
I – registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver decisão de interromper os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando comprovado que não poderão produzir resultados suficientes para recuperação desse valor ou (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
II – revisados e ajustados os critérios utilizados para determinação da vida útil econômica estimada e para cálculo da depreciação, exaustão e amortização. (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
D)CLASSIFICAÇÃO ANTIGA: antes da Lei nº 11.941, de 2009, fazia parte do ativo permanente.
E)REGULAMENTAÇÃO: Pronunciamento Técnico CPC 04 – NBC T19.8 – Resolução CFC 1.139/08 – Deliberação CVM 553-08
E.1)NOÇÃO: bens incorpóreos adquiridos, ou gerados internamente, em caráter permanente, que se destinem à manutenção da atividade da empresa.
E.2)CONCEITUAÇÃO: podemos classificar um item como ativo intangível quando ele atender à definição de ativo intangível e também atender aos critérios de reconhecimento:
E.2.1)DEFINIÇÃO: para ser classificado como ativo intangível um item deve ser:
-identificável: quando é separável (pode ser destacado do patrimônio da companhia e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado) ou resulta de direitos contratuais ou legais
-controlado (a companhia controla um ativo quando detém o poder legal de obter benefícios econômicos futuros gerados por ele e de restringir o acesso de terceiros a esses benefícios)e
-gerador de benefícios econômicos futuros (receita da venda de produtos ou serviços, redução de custos ou outros benefícios resultantes do uso do ativo pela entidade).
Caso um item listado nos exemplos não atenda à definição de ativo intangível, o gasto incorrido na sua aquisição ou geração interna deve ser reconhecido como despesa quando incorrido.
E.2.2.)CRITÉRIOS DE RECONHECIMENTO: um ativo intangível deve ser reconhecido apenas se:
(a) for provável que os benefícios econômicos futuros esperados atribuíveis ao ativo serão gerados em favor da entidade e
(b) o custo do ativo possa ser mensurado com segurança.
E.3)GASTOS COM PESQUISA: não podem ser ativados, pois a entidade não está apta a demonstrar a existência de ativo intangível que gerará prováveis benefícios econômicos futuros (são despesa).
E.4)GASTOS COM DESENVOLVIMENTO: desenvolvimento é a aplicação dos resultados da pesquisa ou de outros conhecimentos em um plano ou projeto visando à produção de materiais, dispositivos, produtos, processos, sistemas ou serviços novos ou substancialmente aprimorados, antes do início da sua produção comercial ou do seu uso.
Podem ser ativados na condição de a entidade demonstrar que gerarão prováveis benefícios econômicos futuros, uma vez que a fase de desenvolvimento de um projeto é mais avançada do que a fase de pesquisa
E.5)GASTOS COM ATIVIDADES PRÉ-OPERACIONAIS (DESTINADAS A CONSTITUIR A EMPRESA): são despesas (exceto se estiverem incluídas no custo de um item do Ativo Imobilizado). Exemplos: custos jurídicos e de secretaria, incorridos para constituir a pessoa jurídica gastos para abrir novas instalações ou negócio (ou seja, custos pré-abertura) ou gastos com o início de novas unidades operacionais ou o lançamento de novos produtos ou processos.
E.6)ÁGIO DERIVADO DA EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA (GOODWILL):
-GERADO INTERNAMENTE (diferença entre valor de mercado da entidade e o valor contábil de seu patrimônio líquido): não deve ser reconhecido como ativo, porque não é um recurso identificável (ou seja, não é separável nem advém de direitos contratuais ou outros direitos legais) controlado pela entidade que pode ser mensurado com segurança ao custo.
-DECORRENTE DE UMA COMBINAÇÃO DE NEGÓCIOS OU DA AQUISIÇÃO DE INVESTIMENTO AVALIADO
PELO MÉTODO DA EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL: serão objetos de pronunciamentos específicos pelo CPC
3.10)DEPRECIAÇÃO/AMORTIZAÇÃO/EXAUSTÃO
A)BASE LEGAL: Lei das S/A, art. 183, § 2o:
§ 2o A diminuição do valor dos elementos dos ativos imobilizado e intangível será registrada periodicamente nas contas de: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
a) depreciação, quando corresponder à perda do valor dos direitos que têm por objeto bens físicos sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência
b) amortização, quando corresponder à perda do valor do capital aplicado na aquisição de direitos da propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existência ou exercício de duração limitada, ou cujo objeto sejam bens de utilização por prazo legal ou contratualmente limitado
c) exaustão, quando corresponder à perda do valor, decorrente da sua exploração, de direitos cujo objeto sejam recursos minerais ou florestais, ou bens aplicados nessa exploração.
B)DEPRECIAÇÃO:
-DEFINIÇÃO: é a perda de valor de um bem físico do Ativo Permanente, devido desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência. É registrada a partir do momento em que o bem foi instalado, posto em serviço ou está em condições de produzir:
- instalado: no caso de bens que só possam ser utilizados após a instalação. Ex.: equipamentos industriais.
- posto em serviço: se o bem pode ser utilizado sem a necessidade de instalação. Ex.: veículos
- está em condições de produzir: como projetos florestais destinados à exploração dos respectivos frutos, como pomares.
Podem ser depreciados a partir do momento de possibilidade de colheita.
.VALOR RESIDUAL: é o valor que, a critério da pessoa jurídica, não deve ser depreciado (não altera a taxa de depreciação).
“É o montante líquido que a entidade espera, com razoável segurança, obter por um ativo no fim de sua vida útil, deduzidos os custos esperados para sua venda.” (Resolução CFC 1.027/05)
-BENS ALUGADOS: apesar da Lei das S/A não prever, a legislação do IR permite depreciação de bens do ativo permanente investimentos, como no caso de imóveis alugados. Quem registra a depreciação é o locador (o locatário registra a despesa de aluguel).
C)AMORTIZAÇÃO
-NOÇÃO: equivale à depreciação para bens intangíveis
-DEFINIÇÃO: é a perda de valor do capital aplicado, no Ativo Permanente, na aquisição de direitos de propriedade industrial ou comercial e quaisquer outros com existência ou exercício de duração definida, ou cujo objeto sejam bens de utilização por prazo limitado por lei ou contrato.
-TAXA: pelo prazo de exploração estabelecido em lei (ex.: patentes) ou de duração do contrato (ex.: concessões de serviços públicos e benfeitorias em imóveis de terceiros).
D)EXAUSTÃO
-NOÇÃO: equivale à depreciação para recursos naturais não renováveis
-DEFINIÇÃO: é a perda de valor, decorrente de sua exploração, de direitos do Ativo Permanente cujo objeto sejam recursos minerais ou florestais não renováveis, incluindo os bens aplicados exclusivamente nessa exploração.
-TAXA: volume extraído no ano / possança conhecida
ou
1 / prazo de concessão
-ATENÇÃO: projetos florestais:
- para corte: sofrem exaustão (esgotamento dos recursos) ou amortização (se duração de contrato for menor que o período previsto para o esgotamento dos recursos florestais)
- para exploração dos frutos: sofrem depreciação pelo uso, em função do tempo de vida útil de exploração por meio de colheitas.
-EXAUSTÃO DE BENS APLICADOS NA EXPLORAÇÃO: o RIR/99 (artigo 309, § 3o) esclarece melhor o assunto, ao dispor que a quota de depreciação dos bens aplicados exclusivamente na exploração de minas, jazidas e florestas, cujo período de exploração total seja inferior ao tempo de vida útil desses bens, poderá ser determinado, opcionalmente, em função do prazo de concessão ou do contrato de exploração ou, ainda, do volume de produção de cada período e sua relação com a possança conhecida da mina ou dimensão da floresta explorada.
3.11)REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL DE ATIVOS
A)BASE LEGAL: Lei das S/A, art. 183, § 3o:
§ 3o A companhia deverá efetuar, periodicamente, análise sobre a recuperação dos valores registrados no imobilizado e no intangível, a fim de que sejam: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009)
I – registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver decisão de interromper os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou quando comprovado que não poderão produzir resultados suficientes para recuperação desse valor ou (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
II – revisados e ajustados os critérios utilizados para determinação da vida útil econômica estimada e para cálculo da depreciação, exaustão e amortização. (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007)
B)REGULAMENTAÇÃO: Resolução CFC 1.110/07 (baseada no Pronunciamento Técnico CPC 01, aprovado pela Deliberação CVM 527/07, que o tornou obrigatório para as companhias abertas, para aplicação aos exercícios encerrados a partir de dezembro de 2008).
B1)OBJETIVO: assegurar que os ativos não estejam registrados contabilmente por um valor superior àquele passível de ser recuperado no tempo por uso nas operações da entidade ou em sua eventual venda.
B2)PROCEDIMENTO:
-QUANDO FAZER: no mínimo por ocasião da elaboração das demonstrações contábeis anuais.
-COMO FAZER: caso existam evidências claras de que os ativos ou unidades geradoras de caixa estão registrados por valor não recuperável no futuro, a entidade deverá imediatamente reconhecer a desvalorização, por meio da constituição de provisão para perdas (pela diferença entre o valor recuperável do ativo e seu valor contábil).
-UNIDADE GERADORA DE CAIXA: é o menor grupo identificável de ativos que gera as entradas de caixa, em grande parte independentes das entradas de caixa de outros ativos ou grupos de ativos. Exemplos: máquina, mina, estrada de ferro, floresta.
-VALOR RECUPERÁVEL DE UM ATIVO OU DE UMA UNIDADE GERADORA DE CAIXA: é o maior valor entre o valor líquido de venda de um ativo e seu valor em uso.
-VALOR EM USO: é o valor presente de fluxos de caixa futuros estimados, que devem resultar do uso de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa. Exemplo: um equipamento que ainda possa ser usado por 2 anos, gerando anualmente receitas de 7.000,00 e gastos de 6.000,00 (lucro de 1.000,00), terá um valor presente de seus fluxos de caixa de (taxa de juros anual de 10%)”
1o ano: 1.000/1,10 = 909,09
2o ano: 1.000/1,21 = 826,45
Total: 1.735,54
-CONTABILIZAÇÃO:
-CASO GERAL:
Despesa com provisão
a Provisão para perdas por desvalorização (conta retificadora do ativo considerado)
-ATIVOS REAVALIADOS: Reserva de Reavaliação (constituída anteriormente)
Despesa (se o saldo da reserva for insuficiente)
a Provisão para perdas por desvalorização
-INFLUÊNCIA NA DEPRECIAÇÃO/AMORTIZAÇÃO/EXAUSTÃO: após o reconhecimento da provisão para perdas por desvalorização, a despesa de depreciação, amortização e exaustão dos ativos desvalorizados deve ser calculada em períodos futuros pelo novo valor contábil apurado, ajustado ao período de sua vida útil remanescente (período de tempo no qual a entidade espera usar o ativo ou o número de unidades de produção que a entidade espera obter do ativo).
-REVERSÃO DA PROVISÃO PARA PERDAS: a entidade deve avaliar na data de encerramento do período social se há alguma indicação, com base nas fontes externas e internas de informação, de que uma perda reconhecida em anos anteriores deva ser reduzida ou eliminada. Em caso positivo, a provisão constituída deve ser revertida total ou parcialmente a crédito do resultado do período (receita), desde que anteriormente a ele debitada nos casos em que tenha sido debitada a reserva de reavaliação, esta deverá ser recomposta.
-EXCEÇÃO: Não se aplica a reversão no caso de perda no ágio por expectativa de rentabilidade futura (assunto de Contabilidade Avançada)
3.12)LEASING OU ARRENDAMENTO MERCANTIL
A)NOÇÃO: operação de financiamento que facilita ao empresário o acesso a bens de uso, móveis ou imóveis, necessários ao funcionamento da empresa, sem que tenha que comprá-los de imediato. As modalidades mais comuns são:
A1)LEASING FINANCEIRO: o arrendador compra um bem e o aluga ao arrendatário, para que este o utilize por prazo determinado, pagando prestações periódicas, e tenha a opção de comprá-lo, ao final do período de locação, por meio do pagamento de um valor residual, bem inferior ao valor de mercado, uma vez que no valor pago durante o arrendamento está embutida uma parte do preço do bem.
A2)LEASING OPERACIONAL OU RENTING: é um contrato de locação conjugada com assistência técnica aos bens locados, como computadores, copiadoras, aviões. Não é essencial que haja a opção de compra pois, normalmente, envolve bens que o arrendatário não tem interesse em adquirir devido, por exemplo, a rápida obsolescência tecnológica ou a sua necessidade apenas pelo período de locação.
A3)LEASEBACK: quando a instituição financeira compra bens de uso permanente de uma empresa mas os deixa na posse dessa empresa vendedora, a título de leasing, mediante cobrança de aluguel. O arrendatário reserva-se o direito de recompra dos bens.
B)BASE LEGAL ATUAL: Resolução CFC 1.141/08, que aprovou, como NBC T 10.2 o Pronunciamento Técnico CPC 06 – Operações de Arrendamento Mercantil. De acordo com essa Resolução, o leasing, independentemente da forma de contrato, classifica-se, em função da essência da transação, em:
-FINANCEIRO: é aquele em que há transferência substancial dos riscos e benefícios inerentes à propriedade de um ativo ao arrendatário. O título de propriedade pode ou não vir a ser transferido.
-OPERACIONAL: o que não seja financeiro (os riscos e benefícios inerentes à propriedade de um ativo permanecem com o arrendador)
B1)FINANCEIRO
-DETALHAMENTO: os riscos incluem as possibilidades de perdas devidas à capacidade ociosa ou obsolescência tecnológica e de variações no retorno em função de alterações nas condições econômicas. Os benefícios podem ser representados pela expectativa de funcionamento lucrativo durante a vida econômica do ativo e de ganhos derivados de aumentos de valor ou de realização do valor residual. Exemplos de situações que individualmente ou em conjunto levariam normalmente a que um arrendamento mercantil fosse classificado como arrendamento mercantil financeiro são:
(a) o arrendamento mercantil transfere a propriedade do ativo para o arrendatário no fim do prazo do arrendamento mercantil
(b) o arrendatário tem a opção de comprar o ativo por um preço que se espera seja suficientemente mais baixo do que o valor justo à data em que a opção se torne exercível de forma que, no início do arrendamento mercantil, seja razoavelmente certo que a opção será exercida
(c) o prazo do arrendamento mercantil refere-se à maior parte da vida econômica do ativo mesmo que a propriedade não seja transferida
(d) no início do arrendamento mercantil, o valor presente dos pagamentos mínimos do arrendamento mercantil totaliza pelo menos substancialmente todo o valor justo do ativo arrendado
(e) os ativos arrendados são de natureza especializada de tal forma que apenas o arrendatário pode usá-los sem grandes modificações e
(f) se o arrendatário puder cancelar o arrendamento mercantil, as perdas do arrendador associadas ao cancelamento são suportadas pelo arrendatário.
-TRATAMENTO CONTÁBIL: face à nova redação dada pela Lei 11.638/07 ao artigo 179, IV, da Lei das S/A (no ativo imobilizado: os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens), o leasing financeiro passou a ser tratado como uma compra financiada, isto é, no arrendatário o bem arrendado é contabilizado no ativo, enquanto a dívida é registrada no passivo. No arrendador, o registro será no ativo, como conta a receber. Os arrendadores fabricantes ou comerciantes devem reconhecer lucro ou prejuízo de venda no período.
Quanto à depreciação, será contabilizada pelo arrendatário, Se houver certeza razoável de que o arrendatário virá a obter a propriedade no fim do prazo do arrendamento mercantil, o período de uso esperado é a vida útil do ativo caso contrário, o ativo é depreciado durante o prazo do arrendamento mercantil ou da sua vida útil, dos dois o menor.
B2)OPERACIONAL
-DETALHAMENTO: os exemplos dados para arrendamento financeiro nem sempre são conclusivos. Se for claro com base em outras características que o arrendamento mercantil não transfere substancialmente todos os riscos e benefícios inerentes à propriedade, o arrendamento mercantil é classificado como operacional. Isso pode acontecer se, por exemplo, a propriedade do ativo se transferir ao final do arrendamento mercantil mediante um pagamento variável igual ao valor justo no momento, ou se há pagamentos contingentes, como resultado dos quais o arrendatário não tem substancialmente todos os riscos e benefícios.
-TRATAMENTO CONTÁBIL: é tratado como locação. Logo, o bem arrendado continua no ativo do arrendador. Os valores pagos são despesas do arrendatário e receitas do arrendador a depreciação é contabilizada pelo arrendador, calculada de acordo com as regras aplicáveis ao ativo imobilizado em geral.
B3)LEASEBACK
-DETALHAMENTO: Uma transação de venda e leaseback (retroarrendamento pelo vendedor junto ao comprador) envolve a venda de um ativo e o concomitante arrendamento mercantil do mesmo ativo pelo comprador ao vendedor.
-TRATAMENTO CONTÁBIL: depende do tipo de arrendamento mercantil envolvido (detalhes: ver Resolução CFC).
3.13)DIFERIDO
A)DEFINIÇÃO: estava previsto no artigo 179, V, da Lei das S/A, dentro do antigo grupo do Ativo Permanente, originalmente como as aplicações de recursos em despesas que contribuirão para a formação do resultado de mais de um exercício social, inclusive os juros pagos ou creditados aos acionistas durante o período que anteceder o início das operações sociais. Posteriormente, por força da Lei 11.638/07, passou a ser definido como despesas pré-operacionais e os gastos de reestruturação que contribuirão, efetivamente, para o aumento do resultado de mais de um exercício social e que não configurem tão-somente uma redução de custos ou acréscimo na eficiência operacional.
B)EXTINÇÃO: foi extinto pela Lei nº 11.941, de 2009. Com a nova legislação, os valores que antes eram apropriados ao diferido agora integram o resultado, como despesas. Os já classificados anteriormente como ativo diferido deverão obedecer ao artigo 299-A da Lei das S/A:
Art. 299-A. O saldo existente em 31 de dezembro de 2008 no ativo diferido que, pela sua natureza, não puder ser alocado a outro grupo de contas, poderá permanecer no ativo sob essa classificação até sua completa amortização, sujeito à análise sobre a recuperação de que trata o § 3o do art. 183 desta Lei. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009).
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